הטבות מס במסגרת חוק עידוד השקעות הון

מאת: אלכס סוטובסקי, רו”ח

מפעל בר תחרות התורם לתוצר המקומי הגולמי

במסגרת תיקון 60 לחוק העידוד קבע המחוקק מספר תנאים מהותיים אשר התקיימותן הכרחית לקבלת ההטבות, ובהם התנאי לעניין היותו של מפעל – “מפעל בר תחרות התורם לתוצר המקומי הגולמי”.

עיקרי ההגדרה לפי מפעל יחשב כמפעל בר תחרות במידה והתקיימו לגביו אחד מהתנאים כדלקמן-

מפעל תעשייתי – לגבי מפעל תעשייתי נדרש כי במשך כל שנת מס בתקופת ההטבות מתקיימים אחד מהתנאים הבאים –

א. עיקר פעילותו של המפעל הינו בתחום ביוטכנולוגיה או ננוטכולוגיה, והמפעל קיבל לצורך העניין

אישר מהמדען הראשי, ללא קשר ולפני קבלת אישורים לתוכנית ההשקעה ע”י מרכז ההשקעות.

ב. סכום המכירות של המפעל בשנת המס בשוק מסוים אחד אינה עולה על 75% ממכירותיו של המפעל

באותה שנת מס. לעניין זה תחשב מדינה אחרת או טריטוריית מכס כשוק מסוים אחד.

ג. 25% או יותר מכלל ההכנסות ממכירות המפעל בשנת המס ממכירות בשוק מסוים המונה 12 מיליון

תושבים לפחות.

* בית מלון– לגבי בית מלון- קובע המחוקק תנאי לפיו לפחות רבע מכלל הלינות בו בכל שנת מס הן

לינות של תושבי חוץ, שאינם תושבי האזור.

לעניין חישוב מניין הלינות של תושבי חוץ- רשאי בית המלון להשתמש בחישוב הממוצע של

הלינות בשנת המס ובשתי שנות המס שקדמו לה על מנת לקיים את התנאי האמור. חישוב זה

יעשה על בסיס סך הלינות של תושבי חוץ בשנים האמורות, כשהוא מחולק בסך כל הלינות בבית

המלון באותן השנים.

במפעל הושקעה “השקעה מזערית מזכה”

תנאי נוסף לקבלת הטבות במסגרת מסלולי ההטבות המס הינו קיומה של “השקעה מזערית מזכה”, היא סכום השקעה מינימאלי שקבע לעניין זה המחוקק, ומוגדרת לעניין זה בסעיף 51 לחוק העידוד כדלקמן –

“השקעה מזערית מזכה- השקעה ברכישת נכסים יצרניים, ובמפעל תעשייתי – למעט השקעה בבניינים, הנעשית במהלך תקופה שאינה עולה על שלוש שנות מס המסתיימת בתום שנת הבחירה, לשם הקמת מפעל חדש או לשם הרחבת מפעל.

על מנת שאדם יזכה בהטבות מס על פי החוק נדרשת ממנו השקעה מינימאלית ברכישת נכסים יצרניים, ובכך למעשה מגשים המחוקק את מטרתו לעידוד והצמיחה שהרי השקעה בנכסים היא הבסיס לפיתוח ולקידום כל פעילות כלכלית. לצורך כך נקבעה סדרה של הוראות ותנאים כלליים לגבי ההשקעה בנכסים, וכן הוראות והתייחסות ייחודית נפרדת להשקעות לשם הקמת מפעל חדש לבין השקעות לשם הרחבת מפעל קיים.

נתייחס ראשית להוראות הכלליות-

מהות ההשקעה – ההשקעה הנדרשת הינה בנכסים יצרניים אשר מוגדרים לשם כך במסגרת סעיף 51 לחוק העידוד וכוללים :

“נכסים ויצרניים” – נכסים כמפורט הפסקאות (1) עד (3) בהגדרה זו, המשמשים מפעל או המיועדים לשמש מפעל, ובלבד שאינם כלולים בתכנית שאושרה על ידי המנהלה:

(1) בנינים:

(2) מכונות וציוד אחר, שלא היה בהם שימוש קודם בישראל או באזור, למעט רכב פרטי או רכב

מסחרי כהגדרתם בפקודת התעבורה:

(3) מבנים וציוד המצויים בתחומי המפעל והמשמשים מרכזי הכשרה מקצועית או בתי ספר

תעשייתיים, או מעונות יום לילדי העובדים:

1. מבנים (הכוונה בהקשר זה של “השקעה מזערית מזכה” הינה רק לבית מלון וזאת לאור הרישא של

ההגדרה הממעטת במפעל תעשייתי השקעה בבניינים).

2. מכונות וציוד שלא היה בהם שימוש קודם בישראל או באזור וזאת במטרה להגדיל את כושר הייצור

של מפעלים בישראל. מהגדרה זו מועטו כלי רכב פרטיים ומסחריים אשר לא יחשבו כנכסים יצרניים.

3. מבנים וציוד המצויים בתחומי המפעל והמשמשים מרכזי הכשרה מקצועית או בתי ספר תעשייתיים, או

עונות יום לילדי העובדים.

תקופת ביצוע ההשקעה – ההשקעה נעשית במהלך תקופה שאינה עולה על שלוש שנות מס המסתיימת בתום שנת הבחירה ולעניין זה ניתנת אפשרות למשקיע להגדיר בעצמו את תקופת ההשקעה שאינה חייבת להיות בהכרח מלוא התקופה, דהיינו שלוש שנים.

בהתאם לקביעה זו ניתן יהא להגדיר מתי החלה ההשקעה ואז לאמוד את שווי הנכסים לאותו המועד.

ייעוד ומטרות ההשקעה – ההשקעה נועדה לשם הקמת מפעל חדש או הרחבת מפעל קיים והיא בסכומים הקבועים בסעיף לגבי כל אחת מהמטרות.

לגבי משקיע שעומד בכל הכללים באמורים נקבע במסגרת הגדרת “השקעה המזערית המזכה” כי יש לבחון את סכום ההשקעה הכספי, אשר מחושב בערכים נומינליים, כדלקמן-

(1) לגבי הקמת מפעל חדש – סכום שאינו פוחת מ- 300,000 שקלים חדשים:

* לגבי הרחבת מפעל קיים נקבע כי סכום ההשקעה המינימאלי יהא כגבוה מבין 300,000 ₪

או שיעור יחסי מכנסי המפעל הקיים בהתאם להגדרה שנקבעה בסעיף, כדלקמן –

(2) לגבי הרחבת מפעל – סכום שאינו פוחת מהגבוה מבין סכומים אלה:

(א) הסכום האמור בפסקה (1);

(ב) סכום השווה לשיעור המזכה משווי כלל הנכסים היצרניים של המפעל, ולעניין מפעל

תעשייתי – למעט משווים של בנינים, כפי שהיה בתום שנת המס שקדמה לשנה שבה

החלה ההשקעה המזערית המזכה; לענין הגדרה זו

(1) “שיעור מזכה” – לענין חלק שווי הנכסים שעד 140 מיליון שקלים חדשים

-12% ;לענין חלק שווי הנכסים שמעל 140 מיליון שקלים חדשים ועד 500 מיליון

שקלים חדשים – 7%;

לענין חלק שווי הנכסים שמעל 500 מיליון שקלים חדשים- 5%;

כלומר המחוקק מעוניין כי סכום ההשקעה יהא בשיעור מסויים מכלל נכסי המפעל וזאת על מנת להבטיח כי ההרחבה הולמת ומשמעותית ביחס למפעל עצמו שהרי ברורה המשמעות של מפעל שלו נכסים בשווי של שני מליון דולר ושמשקיע בנכסים בעוד 5 מליון דולר ובכך מכפיל את כושר הייצור שלו לעומת מפעל שלו נכסים בשווי של 100 מליון המשקיע בהרחבה רק חמישה מיליון.

לפיכך – נקבעו בסעיף מדרג של שיעורי השקעה כאמור השונים מחברה לחברה בהתאם לשווי הנכסים הקיימים בבעלותה, כאשר לעניין זה הבדיקה נקבע כי-

א. ההשוואה תהא ביחס למצבת הכנסים בתחילת תקופת ההשקעה, וכהגדרת המחוקק- “בתום שנת

המס שקדמה שלנה שבה החלה ההשקעה…”

ב. לגבי מפעל תעשייתי לא יילקחו בחשבון בניינים.

להלן שיעור ההשקעה הנדרשים-

• 12% – לענין חלק שווי הנכסים שעד 140מיליון ש”ח

• 7% – לענין חלק שווי הנכסים שמעל 140 מיליון ₪ ועד 500 מיליון ₪.

• 5% – לענין חלק שווי הנכסים שמעל 500 מיליון ₪.

עוד בהקשר זה קיימים במסגרת ההגדרה כללים לעניין ביצוע החישוב בפועל, כדלקמן-

(2) יראו כנסים יצרניים של מפעל גם נכסים יצרניים המשמשים את המפעל ואינם בבעלותו

של בעל המפעל, וכן נכסים יצרניים כאמור של חלק מהמפעל שהוסף בשל הרחבה או של

מפעל קשור;

(3) שווי נכס יצרני יחושב, כהפרש שבים המחיר המקורי, כהגדרתו בסעיף 88 לפקודה, לבין

סכומי הפחת שניתן היה לנכותם לפי תקנות מס הכנסה (פחת), 1941, לגבי אותו נכס, עד

למועד שבו מחושב שווי הנכס, כשההפרש מתואם לפי שיעור השינוי במדד מיום הרכישה

של הכנס ועד לתום שנת המס שקדמה לשנה שבה החלה ההשקעה המזערית המזכה;

כלומר, על פי הגדרה לצורך מניין שווי הנכסים יילקחו בחשבון גם נכסים יצרניים המשמשים את המפעל גם אם אלה אינם בבעלותו – לדוגמא נכסים שכורים, וכן גם נכסים יצרניים של חלק מהמפעל שהוסף בשל ההרחבה או של מפעל קשור.

זאת ועוד- שווים של הנכסים היצרניים לצורך הבדיקה יהא יתרת המחיר המקורי שלהם כשהיא מתואמת לפי שיעור עליית המדד מיום הרכישה ועד לתום שנת המס שקדמה לשנה שבה החלה ההשקעה. לעניין זה- חישוב יתרת המחיר המקורי יהא על בסיס הוצאות הפחת המותרות לפי תקנות מס הכנסה, לגבי אותו נכס ולא בהתחשב בפחת מואץ כזה או אחר.

תקופת ההטבות –

ההטבה במס מתבטאת בשיעורי מס מופחתים על ההכנסה החייבת שנובעת מהמפעל ולשם כך נקבעה בחוק תקופה שבה תהא זכאית החברה המוטבת להטבות במס בגין ההכנסות מהמפעל – להלן “תקופת ההטבות” – תקופה זו שבה מקבלת החברה הטבות במס הינה משתנה וזאת בהתאם למיקומו של המפעל ברחבי הארץ וכן לקטגוריות נוספות שנקבעו, עליהם נעבור להלן.

תחילת תקופת ההטבות –

תקופת ההטבות מתחילה ב”שנת התחילה” שמוגדרת במסגרת סעיף 51 לחוק כ- שנת המס שבה היתה לחברה המוטבת, לראשונה, הכנסה חייבת מהמפעל המוטב או שנת הבחירה, לפי המאוחר;”

כלומר הכלל הינו ששנת התחילה נחשבת למאוחר מבין – שנת המס שבה היתה לחברה המוטבת לראשונה הכנסה חייבת מהמפעל המוטב, או “שנת הבחירה”, ועל כן נדון בכל אחת מהחלופות בנפרד-

השנה שבה לראשונה היתה הכנסה חייבת מהמפעל – קביעה זו של שנת התחילה כפונקציה של קיום הכנסה חייבת נועדה להבטיח שמניין שנות ההטבה יחל רק מרגע שלחברה הכנסה חייבת שכן אחרת- מה הטעם בהטבות במס למי שנמצא בהפסד?

“שנת הבחירה” – במסגרת החוק מעניק המחוקק לחברה מידה מסויימת של יכולת השפעה והכוונה של תקופת ההטבות בכך שמאפשר לחברה לבחור את שנת המס שתחשב כשנה הראשונה לתקופת ההטבות, היא “שנת הבחירה”.

לבחירה זו של החברה משמעות רבה שכן רלוונטית לעניין תחילת קבלת ההטבות ועל כן בחירה כאמור חייבת לקחת בחשבון את צפי ההכנסות בשנים הבאות על מנת למקסם את ההטבות ככל שניתן, ולקבלם בשנות המס בהם ההנסה החייבת של בחברה הינה הגבוהה ביותר.

להלן נוסח הסעיף-

“חברה המעוניינת בהטבות לפי הוראות סעיף 51 א, תבחר את שנת המס שיראוה לעניין סימן זה הבחירה, בהודעה שתגיש לפקיד השומה במועד להגשת הדוח השנתי אך לא יאוחר מתום 12 חודשים מתום אותה שנת המס, ובלבד שמתקיימים כל אלה:

(1) בתקופה של עד שלוש שנות מס המסתיימת בתום שנת המס שיראוה כשנת הבחירה, השקיעה

החברה השקעה מזערית מזכה בהקמה של מפעל חדש או בהרחבה של מפעל;

(2)נעשתה ההשקעה המזערית המזכה כאמור בפסקה (1) בהרחבתו של מפעל, והיתה לגבי הקמתו

של המפעל לראשונה או לגבי הרחבה אחרת שלו, שנת בחירה קודמת- חלפו שלוש שנים לפחות

מתחילת שנת הבחירה הקודמת; ואולם, אם נעשתה ההשקעה המזערית המזכה הנוכחית במהלך

שנתיים המסתיימות בשנת הבחירה – חלפו שנתיים לפחות מתחילת שנת הבחירה הקודמת;

(3)נעשתה ההשקעה המזערית המזכה כאמור בפסקה (1) בהרחבתו של מפעל, וניתן מענק בשל

הקמתו של המפעל לראשונה, או בשל הרחבה אחרת שלו- חלפו ארבע שנים לפחות מתום שנת

ההפעלה של התכנית שבשלה התקבל המענק;

כפי שניתן לראות מלשון ההוראה- ההודעה על שנת הבחירה תהא לפקיד השומה יחד עם הגשת הדוח השנתי, אך בכל מקרה לא יאוחר משנה מתום שנת המס הרלוונטית.

מתן אפשרות בחירה כאמור מעניק למעשה לחברה אפשרות לבחור את השנה הראשונה לקבלת ההטבות על בסיס נתוני הרווח בפועל, שכן ההודעה הינה רטרואקטיבית. יחד עם זאת, על מנת שחברה תבחר בשנה מסוימת כ”שנת בחירה” צריכים להתקיים לגביה התנאים הבאים –

1. במשך תקופה של עד שלוש שנות מס אשר מסתיימת בתום שנת המס לגביה מבקשת החברה שתיחשב

כשנת הבחירה, השקיעה החברה “השקעה מזערית מזכה” בהקמתו או בהרחבות של המפעל.

2. במידה ומדובר בהרחבה של מפעל קיים אשר לגביו כבר נקבעה בעבר שנת בחירה (בין אם מדובר

בהקמה ובין אם מדובר בהרחבה קודמת) יש להמתין לפחות שלוש שנים מתחילת שנת הבחירה

הקודמת, וזאת למעט במקרה בו ה”השקעה המזערית המזכה” הנוכחית מפעל נעשה במהלך שנתיים

המסתיימות בשנת הבחירה – תקופת ההמתנה הנדרשת תהא רק שנתיים מתחילת שנת הבחירה

הקודמת.

3. במידה ומדובר בהרחבה של מפעל קיים אשר לגביו ניתן מענק השקעה בעבר (בין אם מדובר בהקמה

ובין אם מדובר בהרחבה קודמת) אזי משך הזמן שיש להמתין הינו לחות ארבע שנים מתום שנת

ההפעלה של התכנית שבשלה התקבל המענק.

תקופת ההטבות

הטבות במס על פי סעיף 51א’ יינתנו למשך תקופת זמן קבועה המוגדרת לעניין זה בסעיף ותלויה בעיקר במיקומו של המפעל המוטב, והכל במסגרת סעיף 51ג’ לחוק העידוד שקובע כדלקמן-

(א) ההטבות לפי הוראות סעיף 51 א’ יינתנו לחברה מוטבת במהלך תקופה כמפורט להלן, לפני

הענין, ובלבד שטרם חלפו 12 שנים מיום תחילתה של שנת הבחירה:

(1) לעניין מפעל מוטב באזור פיתוח א’ – עשר שנות המס, שתחילתן בשנת התחילה;

(2) לעניין מפעל מוטב שאינו באזור פתוח א’ – שבע שנות מס, שתחילתן בשנת התחילה;

(3) לעניין מפעל מוטב שאינו באזור פיתוח א’ ושבשנת מס כלשהי מהלך התקופה האמורה

בפסקה (2) היה בבעלותה של חברה בהשקעת חוץ. או הפך להיות בבעלות כאמור –

תקופה נוספת של התקופה האמורה בפסקה (2), שבמהלכה היתה החברה, ברציפות חברה

בהשקעת חוץ, אך לא יותר משלוש שנים נוספות מתום התקופה האמורה בפסקה (2).

כלומר-

1. מפעל מוטב באזור פיתוח א’ – עשר שנות מס, שתחילתן בשנת התחילה.

2. מפעל מוטב שאינו באזור פיתוח א’- שבע שנות מס, שתחילת בשנת התחילה.

3. מפעל מוטב שאינו באזור פיתוח א’ ושבשנת מס כלשהי במהלך שבע שנות ההטבות כאור היה

בבעלותה של חברה בהשקעת חוץ. או הפך להיות בבעלות כאמור תוארך לגביו תקופת ההטבות במשך

הזמן בו היתה החברה ברציפות חברה בהשקעת חוץ, אך לא יותר משלוש שנים נוספות.

וכן הוראה ייחודית ישנה בסעיף 53 לגבי מפעל מוטב שבבעלותה של חברה עתירת השקעות חוץ

כהגדרתה בסעיף 53ח’, לגביה נקבע כי תקופת ההטבות תוארך בחמש שנים, על המועדים שתוארו עד

כה, וזאת בתנאי ש-

1) בכל חמש השנים האחרונות לפחות 80% מהכנסותיה מהמפעל, על פי חישוב ממוצע, הן הכנסות

במטבע חוץ. (החישוב הממוצע ייעשה לפי ההכנסות האמורות בתקופות של עד שלוש שנים

רצופות, לפי בחירתה של החברה).

2) טרם חלפו 17 שנים מיום תחילתה של שנת הבחירה.

לסיום נדגיש כי לגבי החלופות השונות של תקופת ההטבות – מרגע שהגיעה שנת התחילה, הרי

ששנות ההטבה יספרו ברצף, גם אם במהלך השנים הבאות תהיה שנה או שנים שבהם לחברה הפסד

מהמפעל המוטב, כלומר לעניין זה תקופת ההטבות מרגע שהתחילה, אינה מופסקת בשום אופן 3

וממשיכה כבר ללא קשר לתוצאות העסקיות של החברה – רווח או הפסד.

סיום תקופת ההטבות –

תקופת ההטבות נמשכת שבע או עשר שנים – בהתאם למסלול ההטבות לו זכאית החברה, אולם תקופה זו בכל מקרה לא תגלוש אל מעבר ל- 12 שנים מיום תחילתה של שנת הבחירה.

להוראה זו סייג במסגרת סעיף 51 ג(ב) לחוק העידוד והוא לגבי מפעלים שהוקמו באזור פיתוח א – לגביהם תהא מסגרת זמן של 14 שנים, במקום 12 שנים, מיום תחילתה של שנת הבחירה.

פרטים אודות מחבר המאמר:

אזולאי סוטובסקי, רו”ח .מומחים בייעוץ מס, מיסוי בינלאומי, דיווחי מס.כניסה לאתר רואי חשבון לפניה ישירה וקבלת שירותי ראיית חשבון.

מקור המאמר: http://www.reader.co.il/article/6553/הטבות-מס-במסגרת-חוק-עידוד-השקעות-הון